Installasjonsleveranser i utlandet - suksesskriterier ved skatte- og avgiftsbehandlingen (del 3)

Hvis ansatte skal utføre installasjonsarbeid i et annet land, må man være oppmerksom på de skatte- og trygdemessige konsekvensene av dette. De ansatte kan bli skattepliktig til arbeidslandet, de kan miste sitt norske trygdemedlemskap, og arbeidsgiver får normalt en rekke rapporteringsforpliktelser. I denne bloggen får du en oversikt over de viktigste reglene og problemstillingene som kan oppstå ved slike arbeidsopphold, og hvordan arbeidsgiver kan håndtere dem på en hensiktsmessig måte. Vi inviterer deg også til å delta på vårt kommende seminar den 8. november, hvor vi vil presentere dette emnet i dybden fra et skatte-, personskatte- og avgiftsperspektiv. Meld deg på via denne linken 

Installasjonsleveranser i utlandet - hva må du vite om skatte- og trygdemessige implikasjoner for dine ansatte?

Ved arbeidsopphold i utlandet vil ansatte i utgangspunktet anses som skattepliktige til arbeidslandet for lønn opptjent der, i henhold til det aktuelle lands lovgivning og skatteavtale, jf. OECDs mønsteravtale Artikkel 15 (1). De ansattes skatteplikt har imidlertid nær sammenheng med forholdet mellom arbeidsgiver og den utenlandske oppdragsgiveren, og hvilken skattemessig status arbeidsgiver har i arbeidslandet. Sistnevnte har vi gjennomgått i et tidligere blogginnlegg om installasjonsleveranser, og dette kan være bestemmende for om skattefritak kan gjøres gjeldende for ansatte.

Installasjonsleveranser vil i skattemessig forstand typisk karakteriseres som entreprise, som innebærer at det generelle skattefritaket for lønnsarbeid i skatteavtalene kan komme til anvendelse. Hvis arbeidsgiver ikke etablerer fast driftssted i arbeidslandet, og den enkelte ansattes opphold begrenses til 183 dager i en tolvmånedersperiode, skal de fritas beskatning i arbeidslandet i henhold til skatteavtale, jf. mønsteravtalen Artikkel 15 (2). I motsatt tilfelle, altså hvis arbeidsgiver etablerer fast driftssted i arbeidslandet eller den ansatte overskrider grensen for opphold, vil de normalt anses for skattepliktige fra første dag med arbeid. Det konkrete innholdet i denne regelen og hvordan grensen for opphold beregnes varierer fra skatteavtale til skatteavtale, og det er derfor viktig å undersøke hva som gjelder i det enkelte tilfelle.

En vanlig tolkning av begrepet “fast” i “fast driftssted” er at aktiviteten må pågå i mer enn seks måneder, og sånn sett er dette sammenfallende med grensen for ansattes opphold. I utgangspunktet er derfor selskapets og ansattes skatteplikt til utlandet sammenfallende. Ved installasjonsleveranser gjelder imidlertid en grense på tolv måneder for hvorvidt selskapet etablerer fast driftssted, og i forhold til de ansatte kan man se for seg en rekke scenarioer, for eksempel:

i) Én enkelt ansatt overskrider 183 dager, men leveransen varer i mindre enn tolv måneder. Den ansatte blir da skattepliktig, selv om selskapet ikke blir det.
ii) Flere ansatte jobber med leveransen som pågår i mer enn tolv måneder, men ingen av de ansatte overskrider hver for seg 183 dager. Det er da en risiko for at det etableres fast driftssted og at både selskapet og de ansatte blir skattepliktige.
iii) Flere ansatte jobber med leveransen som pågår i mer enn tolv måneder, men kun enkelte av de ansatte overskrider 183 dager. Det er da en risiko for at det etableres fast driftssted og at både selskapet og de ansatte blir skattepliktige, selv de ansatte hver for seg ikke overstiger 183 dager.

Konsekvensen av at de ansatte blir skattepliktige i utlandet, er at arbeidsgiver som regel plikter å trekke og betale forskuddstrekk i henhold til arbeidslandets lovgivning, med mindre dette er noe som (unntaksvis) kan pålegges de ansatte selv. Det er også vanlig at arbeidsgiver må foreta periodevis lønnsrapportering (såkalt skyggerapportering), som for øvrig kan være aktuelt uavhengig av skatteplikten. For de ansatte, blir konsekvensen at de vil være i en dobbeltbeskatningssituasjon, da de vil anses som skattepliktig til både Norge og arbeidslandet for lønnen de opptjener i sistnevnte.

Unngåelse av dobbeltbeskatning er regulert av skatteavtalene, og det klare flertall angir kreditfradrag som metode for unngåelse ved lønnsarbeid, jf. mønsteravtalen Artikkel 23. Ved kortere arbeidsopphold i utlandet vil det som hovedregel være Norge som er forpliktet til å sørge for at dette skjer, men dette beror på den ansattes tilknytning til Norge. Installasjonsleveranser kan typisk innebære kortere arbeidsopphold, hvor det er naturlig at den ansatte fortsatt har bolig i Norge, og for øvrig har en nær personlig og økonomisk tilknytning til Norge, jf. mønsteravtalen Artikkel 4. Dersom det dreier seg om et lengre opphold, hvor den ansatte tar med seg familien til arbeidslandet, kan vurderingen bli annerledes.

Et sentralt spørsmål er hvordan man skal unngå en eventuell løpende dobbeltbeskatning, som følge av plikten til å betale forskuddstrekk i Norge og i arbeidslandet. En mulig løsning er da å redusere forskuddstrekket i Norge basert på estimert forskuddstrekk i arbeidslandet, men dette må da søkes om på individuelt grunnlag.

Trygd

Ved arbeid i utlandet er hovedregelen at en person blir medlem i arbeidslandets trygdesystem fra første dag, og dette gjelder også ved arbeidsopphold i forbindelse med installasjonsleveranser. Konsekvensen av dette er tosidig: For det første vil den ansatte få rettigheter og plikter i henhold til arbeidslandets trygdelovgivning, hvor vedkommende blant annet må betale trygdeavgift til arbeidslandet. For det andre vil plikten til å betale arbeidsgiveravgift normalt følge av den ansattes medlemskap, og arbeidsgiver blir da forpliktet til å betale arbeidsgiveravgift til arbeidslandet.

I noen tilfeller kan dette være fordelaktig hvis arbeidslandet ikke har arbeidsgiveravgift, eller at satsen for arbeidsgiveravgift er lavere enn norsk sats. Imidlertid er det ikke alltid at dette alene veier opp for den administrative kostnaden og byrden det innebærer å overholde forpliktelsene i arbeidslandet. Sammenholdt med at norsk medlemskap kan ha stor betydning for den ansattes pensjonsopptjening, trygdeytelser mv., og gyldigheten av eventuelle forsikringsavtaler, er det ofte naturlig å sørge for kontinuitet i den ansattes trygdemedlemskap.

Folketrygdloven § 2-1 (4) fastslår at en person beholder sitt pliktige medlemskap i norsk trygdesystem ved midlertidig opphold i utlandet i inntil 12 måneder, som i utgangspunktet kan gjelde for arbeidsopphold i forbindelse med installasjonsleveranser av kortere varighet. Dersom oppholdet varer utover 12 måneder, vil personen ikke lenger anses som pliktig medlem. Alternativet er da å søke om å bli tatt opp som frivillig medlem, hvor det i vurderingen legges vekt på forutgående medlemskap i norsk trygdesystem, opphold i Norge og graden av tilknytning til det norske samfunnet for øvrig. I motsetning til pliktig medlemskap, kan frivillig medlemskap innebære høyere avgiftssatser, og følgelig økte kostnader for de involverte.

Pliktig eller frivillig medlemskap i folketrygden har imidlertid ingen betydning for om den ansatte vil kunne unntas medlemskap i arbeidslandet, hvor det i likhet med skatteavtalene er bi- eller multilaterale avtaler som er avgjørende. Hvis man ikke forholder seg til dette, vil selv korte arbeidsopphold innebære en risiko for at ansatte får dobbelt trygdemedlemskap. For å forebygge slike situasjoner og avklare hvilket lands lovgivning den ansatte skal være undergitt, har Norge sluttet seg til en rekke bi- og multilaterale avtaler.

For eksempel, ved arbeidsopphold i EU/EØS, reguleres personers trygdetilhørighet av Trygdeforordning 883/2004. Etter Trygdeforordningen Artikkel 11 (1) skal en person kun være undergitt trygdelovgivningen i ett medlemsland, og etter (3) a skal personen være undergitt lovgivningen i arbeidslandet. Til dette er det to praktisk viktige unntak i Artiklene 12 (1) og 13 (1):

I tilfeller hvor personen anses for å være utsendt til arbeidslandet, eller der personen regelmessig jobber i flere medlemsland (multistate), kan trygdemedlemskapet i bostedslandet opprettholdes i inntil 5 år. Ved utsendelse, beror dette primært på om personen var ansatt forut for utsendelsen, og om arbeidsgiveren har en kommersiell interesse i å sende den ansatte til arbeidslandet. Dette kan være tilfellet ved installasjonsleveranser, men det forekommer også at ansatte jobber vekselvis på prosjekter i Norge, og med leveransen i utlandet, for eksempel i forbindelse med vedlikehold av installasjonen.

I praksis må unntakene kreves overfor kompetent myndighet, som i ovennevnte eksempler vil være Norge. Dette gjøres ved at man søker om bekreftelse på norsk trygdemedlemskap (A1) fra NAV. Saksbehandlingstiden hos NAV varierer og tar som regel opptil tre måneder, men såfremt man søker om bekreftelse på pliktig medlemskap i folketrygden, vil dette ha virkning fra det tidspunkt betingelsene for medlemskap var oppfylt. Derimot kan dette skape utfordringer rundt hvorvidt trygde- og arbeidsgiveravgift kan unngås på forskuddsstadiet i arbeidslandet, men vår erfaring er imidlertid at de fleste land godtar dette såfremt bekreftelsen er innhentet før den endelige skattefastsettingen.

Ved arbeidsopphold utenfor EU/EØS, reguleres trygdetilhørigheten av eventuell trygdeavtale mellom Norge og arbeidslandet. Innholdet i trygdeavtalene varierer, men de bygger i stor grad på de samme prinsippene som Trygdeforordningen, og har følgelig tilsvarende bestemmelser og unntak (med unntak av multistate tilfeller). Ved arbeidsopphold i land som Norge ikke har trygdeavtale med, kan situasjonen bli den at trygdemedlemskap i arbeidslandet ikke kan unngås, slik at det potensielt må betales avgifter til Norge og til arbeidslandet.

Det er åpenbart viktig at arbeidsgivere tar stilling til hvordan man skal håndtere situasjoner hvor ansatte ikke omfattes av bi- eller multilaterale avtaler, og om det er hensiktsmessig å opprettholde ansattes pliktige medlemskap, eller om det skal søkes om frivillig medlemskap i folketrygden. Og ikke minst, hvem det er som til slutt skal bære (de betydelige) kostnadene forbundet med høye satser ved frivillig medlemskap og doble avgifter ved trygdemedlemskap i flere land. Etter vår mening bør den absolutt klare hovedregel for arbeidsgivere være at norsk trygdedekning videreføres. Trygderettigheter er grunnleggende viktig for alle, og når det oppstår utfordringer rundt dette som følge av arbeidsgivers prioriteringer, bør også arbeidsgiver bære kostnaden.

Avslutningsvis

Er du interessert i å vite mer om de skatte- og avgiftsmessige forpliktelsene knyttet til denne typen leveranser for din bedrift? Les våre tidligere blogger om temaet fra perspektivet selskapsskatt og merverdiavgift, hhv. her og her.

Vi inviterer deg også til å delta på vårt kommende seminar den 8. november, hvor vi vil presentere dette emnet i dybden fra et skatte-, personskatte- og avgiftsperspektiv.

Meld deg på via denne linken.

Innholdet i bloggen er ment som generell informasjon, og skal ikke anses som juridisk rådgivning. Innholdet er ofte forenklet og er ikke tilpasset mottakers konkrete situasjon. I tillegg kan det ha kommet endringer etter at bloggen ble publisert som ikke er reflektert. Vi anbefaler derfor at det søkes profesjonell bistand. Advokatfirmaet PwC AS tar ikke ansvar for eventuelle feil eller mangler i bloggen, herunder beslutninger som helt eller delvis er basert på innholdet.