<img height="1" width="1" style="display:none" src="https://www.facebook.com/tr?id=1159208090890608&amp;ev=PageView&amp;noscript=1">

MVA: Fallgruver for utleier av fast eiendom under koronakrisen

‹ Tilbake til artikler

Som følge av koronaviruset med tilhørende tiltak for å begrense smitte, blir en rekke næringsdrivende økonomisk skadelidende. Utleiere av fast eiendom vil på sin side risikere å miste verdifulle leietakere. I dette blogginnlegget omtaler vi derfor avgiftsbehandlingen av tomme lokaler, leiefritak, og enkelte avgiftsmessige konsekvenser som kan oppstå for utleiere av fritidseiendom.

Utleie av fast eiendom - rettslige utgangspunkter

I utgangspunktet er utleie av fast eiendom unntatt fra merverdiavgiftsloven med den følge at utleier ikke kan fradragsføre momsen som pådras ved oppføring av et bygg. Det samme gjelder for vedlikeholdskostnadene, som utskiftning av vinduer, sliping av gulv, etc. Skal utleier komme i fradragsposisjon må han frivillig registrere seg for utleie av fast eiendom og beregne utgående merverdiavgift av utleievederlaget.

Et vilkår for å bli frivillig registrert for utleie av fast eiendom er at leietaker bruker lokalene i sin avgiftspliktige virksomhet eller i en kompensasjonsberettiget virksomhet. Driver leietaker ikke slik virksomhet, kan utleier heller ikke fradragsføre merverdiavgiften som knytter seg til det konkrete arealet. Vilkåret er fastsatt fordi ordningen er ment å rense vekk merverdiavgiften for leietaker, og ikke først og fremst utleier. Utleier er derfor prisgitt leietakers bruk av lokalene.

Fradragsretten ved tomme lokaler

I år løper mange næringsdrivende leietakere en risiko for å måtte stenge dørene for godt - som følge av “korona-krisen”. For næringsdrivende som leier ut fast eiendom til disse avgiftspliktige sportsbutikkene, klesbutikkene, frisørsalongene, bilforhandlerne, etc. vil det være viktig å avklare om inngående merverdiavgift knyttet til de tomme lokalene fremdeles vil kunne fradragsføres eller ikke.

Når det gjelder utleie av næringslokaler er utgangspunktet at fradraget er i behold selv om leietakerens butikk er stengt, men utleieavtalen fortsatt løper. Dette gjelder både for byggekostnadene samt drifts- og vedlikeholdskostnader. Det er altså ikke noe absolutt krav om at butikken holder åpent hele tiden.

Dersom butikken legger ned eller flytter ut, dvs at leieforholdet er avsluttet, er utgangspunktet derimot at drifts- og vedlikeholdskostnader knyttet til dette arealet ikke lenger kan fradragsføres. Dersom lokalene står tomme i en periode før en ny avgiftspliktig leietaker flytter inn, vil dette “tapte fradraget” kunne fradragsføres via reglene om tilbakegående avgiftsoppgjør. Denne muligheten er det viktig å huske på.

Dette stiller seg annerledes for byggekostnadene som omfattes av justeringsreglene. Justeringsreglene er et eget regelsett som gjelder for såkalte kapitalvarer. En kapitalvare oppstår når virksomheten pådrar seg mer enn kr 100 000 i avgiftskostnader knyttet til fast eiendom. Fradragsretten for kapitalvarene skal ses over en 10 års periode og justeres opp eller ned avhengig av om bruken knytter seg til avgiftspliktig virksomhet eller ikke. 

Spørsmålet om utleiers fradragsrett for byggekostnader/kapitalvarer vil bero på hvorvidt lokalene opprinnelig ble utleid til en avgiftspliktig leietaker når byggetiltaket ble ferdigstilt. Svaret vil derfor følge ett av to spor. 

Det første sporet er for utleievirksomheter som ved oppføring av bygget (fullføring av byggetiltaket) kunne fradragsføre avgiften knyttet til de konkrete lokalene - fordi de ble brukt av en avgiftspliktig leietaker. Disse utleierne må nedjustere fradraget når det skjer en justeringshendelse - dvs. en endret bruk av lokalene. I følge lovforarbeidene vil leietakers utflytting, med påfølgende tomme lokaler, ikke være en justeringshendelse. Det betyr at utleier ikke har plikt til å justere ned fradraget. Fradragsretten er i et slikt tilfelle i behold - også i perioden hvor lokalene står tomme. Først når en ny leietaker flytter inn og denne ikke oppfyller “leietakervilkåret”, vil utleier få plikt til å nedjustere sitt fradrag. 

Det andre sporet er for utleievirksomheter som ved oppføring av bygget, av ulike grunner, ikke kunne fradragsføre inngående merverdiavgift på byggekostnadene. Disse vil basere sitt fradrag på årlige oppjusteringer av inngående merverdiavgift ved å bruke justeringsretten. Disse utleierne er dermed avhengige av at arealene til enhver tid brukes av en avgiftspliktig leietaker for å oppnå full fradragsrett. Står lokalene tomme vil fradraget for denne perioden derfor være tapt. Det betyr at utleier ikke kan foreta årlige oppjusteringer av fradraget for de aktuelle lokalene og heller ikke for de tilknyttede fellesarealene (trapper/toaletter etc.).

Utleierne som taper muligheten til å fradragsføre inngående merverdiavgift i perioden hvor lokalene står tomme bør vurdere om lokalene kan settes i bruk for andre avgiftspliktige leietakere, forutsatt at man ikke får inn en ny leietaker raskt:

  • Kjøpesenteret kan for eksempel vurdere å tilby de gjenværende avgiftspliktige leietakerne utvidet plass når nabobutikken må legge ned. Evt. tilby de tomme lokalene som varelager til de gjenværende butikker.
  • Utleier av kontorbygg kan vurdere å inngå gunstige tilleggsavtaler med de gjenværende leietakerne, som i en periode kan ha behov for økt kontorplass. Både begrunnet i økt aktivitet hos gjenværende leietaker, og/eller for å følge de gjeldende retningslinjer om smittevern som er å holde en viss avstand mellom ansatte for å unngå sykdom. Begge tilfeller kan gi leietaker et tidsbegrenset behov for å leie større areal.

Forutsetningen for disse tenkte eksemplene er naturligvis at avtalen som inngås gjelder en reell privatrettslig utleiedisposisjon som er forretningsmessig begrunnet samtidig som utleier oppkrever et markedsmessig vederlag.

Leiefritak

For å avlaste leietakerne økonomisk vurderer mange utleiere å tilby en periode med fullstendig leiefritak eller prisreduksjon. Dette reiser noen avgiftsmessige utfordringer som er viktig å vurdere før leiefritaket gis. 

Utleiere som vurderer å gi leietaker et “leiefritak”, dvs gi leietaker en disposisjonsrett over arealene uten å kreve vederlag, må være oppmerksomme på risikoen for at de aktuelle utleiearealene ikke vil bli ansett som omfattet av den frivillige registreringen. Det innebærer i så fall at utleier ikke lenger er i fradragsposisjon for drifts- og vedlikeholdskostnadene. Det innebærer også en viss risiko for at skattemyndighetene vil behandle dette som en justeringshendelse og kreve at fradraget for byggekostnadene nedjusteres.

Dette kan trolig unngås ved å inngå en ny leieavtale, for eksempel som en tilleggsavtale til den eksisterende, hvor det avtales leiefritak i en fast periode, men deretter et månedlig vederlag. Leiefritaket vil da trolig behandles som en rabatt på den totale leiesum. Avgiftsmessig innebærer det at leiefritaket vil redusere leievederlaget likt for alle måneder som utleien skjer - dvs at det avgiftsmessig ikke vil være noen “gratis-måneder”. Samtidig vil hele utleieperioden, inkludert leiefritaksperioden, anses som avgiftspliktig utleie. Utleier beholder dermed fradragsretten for drifts- og vedlikeholdskostnader og må ikke nedjustere fradraget for byggekostnadene. Ulempen er at utleier må innberette og innbetale moms i leiefritaksperioden, men får likevel avlastet leietaker med beløpet som utgjør beregningsgrunnlaget for leievederlaget - samtidig som utleier beholder sin fradragsrett.

Eksempel: 

Leiekontrakt inngås på 36 måneder. Ordinært utleievederlag inkl mva settes til kr 1 000 000 pr måned. Leiefritak gis for 4 måneder. Avtalt leievederlag for hele perioden blir da kr 32 000 000 ink mva. Avgiftsmessig skal det da oppkreves kr 888 889 pr måned inkl mva (kr 3 200 / 36 mnd = 888 889 kr), hvorav kr 177 778 er utgående merverdiavgift. Utleier innberetter og innbetaler kr 177 778 i utgående merverdiavgift hver måned i 12 måneder, samt unnlater å drive inn kr 711 111. 

Totalt betaler leietaker da kr 177 778 pr fritaksmåned istedet for kr 1 000 000. Denne løsningen kan dermed innebære en betydelig likviditetsmessig fordel for leietaker i denne vanskelige perioden, samtidig som utleier beholder fradragsretten.

Spørsmål om tapsføring av fordringer vil bli behandlet i en egen blogg, herunder også spørsmålet om de avgiftsmessige følgene av å utsette fakturering av leie.

Leiereduksjon

Utleiere som vurderer å redusere husleien for en periode, uten å gi fullt leiefritak, kan normalt redusere avgiftsgrunnlaget tilsvarende. Imidlertid kan det være fornuftig å inngå en avtale også om dette for å bevismessig stå sterkere i en eventuell etterkontroll fra skattemyndighetenes side.

Utleie av hytter under hytteforbudet

Regjeringen har innført et “hytteforbud” som reiser enkelte spørsmål om fradragsretten for inngående mva for de som næringsmessig leier ut fritidseiendom.

Utleiere av fritidseiendom, som hytter, vil ha sitt fradrag i behold for både vedlikeholdskostnader og kapitalvarer så lenge utleien drives i næring. Dersom hytteutleien ikke lenger skjer som ledd i næringsvirksomhet, for eksempel fordi overskuddsevnen tapes over tid, vil utleien ikke lenger være avgiftspliktig. I et slikt tilfelle vil utleier heller ikke stå i en fradragsposisjon for drifts- og vedlikeholdskostnader, samtidig som det oppstår en justeringshendelse for de fradragsførte byggekostnadene som må nedjusteres til null for de resterende årene i den ti år lange justeringsperioden. Et langvarig hytteforbud vil derfor kunne få uheldige avgiftsmessige følger for hytteutleieren. Næringsvurderingen foretas imidlertid over tid og det skal derfor trolig mer til for de fleste hytteutleiere enn et månedslangt hytteforbud før fradragsretten tapes.

Avslutning

Det er ingen tvil om at denne perioden er krevende for utleiere av fast eiendom. Da er det viktig å innrette seg klokt for å begrense det økonomiske tapet. Merverdiavgift utgjør som regel 20 % av de totale bygge-/vedlikeholdskostnadene. Næringsdrivende utleiere bør derfor tenke nøye over om de fradragsfører merverdiavgift i tråd med den retten de har, og om utleievirksomheten er optimalt strukturert fra et avgiftsmessig ståsted.

Henrik Smeby

Henrik Smeby

Jeg heter Henrik Smeby og jobber som manager/advokatfullmektig i Advokatfirmaet PwC AS i Oslo. Før jeg startet i PwC jobbet jeg rundt 5 år i Skatteetaten, blant annet ved Avgiftsseksjonen i Skatt øst, og sist ved Divisjon Innsats avdeling Storbedrift.

Fra Skatteetaten har jeg fått mye erfaring med kontroller, bindende forhåndsuttalelser, og veiledning av næringsdrivende.

Mitt primære fagområde er merverdiavgiftsrett hvor jeg jobber med alle problemstillinger som vedrører innenlands merverdiavgift.

Legg igjen en kommentar

Relevante artikler

Les artikkelen

MVA-hjelpetiltak for turistnæringen videreføres ut året

Stortinget vedtok fredag 9. oktober å videreføre den lave momssatsen på 6 % frem til 31. desember 2020. Opprinnelig skulle satsreduksjonen, ...

Les artikkelen
Les artikkelen

Skatte- og avgiftsnyheter i statsbudsjettet for 2021

Statsbudsjettet for 2021 ble lagt frem kl 10.00 i dag. Her følger en oversikt over de viktigste endringer på skatte- og avgiftsområdet.  1. ...

Les artikkelen
Les artikkelen

Tvangsmulkt tilbake fra november

I forbindelse koronaepedemien ble tvangsmulkten opphevet ved forsinket levering av skatte- og avgiftsmeldinger. Dette av hensyn til at ...

Les artikkelen