Oppklarende uttalelse fra Skattedirektoratet om behandling av virtuelle valutaer? 

På selveste kvinnedagen publiserte Skattedirektoratet en ny uttalelse om skatte- og merverdiavgiftsmessig behandling av bitcoin og andre virtuelle valutaer. - Dere som “miner” kryptovaluta fra egen, privat laptop kan ihvertfall puste lettet ut. Men utover det; ble vi egentlig noe klokere av den nye uttalelsen?

Hvis du vil vite mer om den skattemessige behandlingen av kryptovaluta så oppfordrer vi deg til også å lese tidligere innlegg  om samme tema; “Investering i kryptovaluta kan bli dyrere enn du tror”.

Beregning av valutagevinst-/tap - sammenslåingsprinsippet

Dersom du handler i utenlandsk valuta, må du konvertere vederlaget til norske kroner ut ifra valutakursen den dagen transaksjonen ble gjennomført.  Dette medfører at svingninger i valutaen du handler i kan påvirke hvorvidt du ender opp med å få en skattepliktig gevinst eller et fradragsberettiget tap.

I Skattedirektoratets uttalelse presiseres det at dersom bitcoinen har steget i verdi som følge av at valutakursen som bitcoinen gjøres opp i har endret seg i eierperioden, så ses dette på som en samlet gevinstøkning. Det skal ikke foretas en separat gevinst-/tapsberegning for valutaeffekten, fordi gevinst-/tapsberegning følger sammenslåingsprinsippet.

I dette ligger at det ikke foretas en egen skattemessig beregning av valutagevinst/-tap. I stedet skal dette inngå i beregningen av eventuell gevinst/tap ved realisasjonen av den virtuelle valutaen. Dette fordrer imidlertid at oppgjør skjer umiddelbart. Dersom oppgjør ved ervervet utsettes og det oppstår en gjeld, skal valutatap-/gevinst beregnes uavhengig av den virtuelle valutaen som er ervervet.

Gjelder ikke noe FIFU-prinsipp for bitcoin

I motsetning til hva som gjelder for aksjer, så skal det i følge Skattedirektoratet ikke legges til grunn et FIFU-prinsipp (først inn først ut prisnipp) ved realisasjon av bitcoin og andre virtuelle valutaer.  Dette innebærer at du som skattyter selv må ta stilling til hvilken enhet som faktisk er solgt. Dette vil igjen påvirke din gevinst/tapsberegning ettersom du da kan “velge” inngangsverdi ved at du kan velge å selge en virtuelle valuta med høy/lav inngangsverdi på den solgte enheten dersom du har flere enheter med ulik inngangsverdi innenfor samme virtuelle valuta.

Dette åpner for skattemessige tilpasninger i den forstand at du som skattyter f eks kan redusere en skattepliktige gevinst ved å selge enheten med høyest inngangsverdi. Slike tilpasninger kan være gunstig for å demme opp for eventuelle likviditetsutfordringer som måtte oppstå som følge av at man får en skattepliktig gevinst. Motsatt kan du tilpasse det skattemessige fradraget dersom du har bitcoins med ulik inngangsverdi og verdien har falt siden ervervstidspunktet. 

Dersom det oppstår tap som du ikke får fradrag for i det aktuelle året som følge av at du har fått en negativ alminnelig inntekt (dvs. at fradragene dine overstiger inntektene dine), kan du på visse vilkår fremføre tapet til fradrag i påfølgende år.

Fastsettelse av markedsverdi

Ettersom bitcoin og annen virtuell valuta er en eiendel i skattelovens forstand vil dette også være skattepliktig formue. Ved fastsettelse av skattepliktig formue skal eiendelens omsetningsverdi pr. 1 januar etter inntektsåret legges til grunn. Hva som skal legges til grunn som eiendelenes omsetningsverdi kan imidlertid by på utfordringer ettersom virtuell valuta ikke har en reell vekslingskurs, men omsettes på flere, ulike, nettbaserte vekslingstjenester. I sin uttalelse foreslår Skattedirektoratet å anvende sluttkursen fra markedsplasser der bitcoin omsettes, og offisielle kurser på USD/NOK fra Norges Bank.

Omfanget av dine investeringer kan påvirke skatteplikten

Mining

Dersom du  omsetter og handler kryptovaluta i et stort omfang, eller utvinner (“miner”) kryptovaluta, er det viktig å være klar over at aktiviteten din kan bli sett på som virksomhet i skatterettslig forstand, med den konsekvens at et eventuelt overskudd blir skattlagt som næringsinntekt med en marginal skattesats på 49,8 %. Vurderingen er skjønnsmessig.

For at det skal foreligge en virksomhet må visse grunnvilkår være oppfylt. Aktiviteten må være av en viss varighet og ha et visst omfang, den må være egnet til å gi et overskudd og den må drives for skattyters egen regning og risiko. (Det tradisjonelle “virksomhetsbegrepet”.)

Ifølge Skattedirektoratet vil utvinning/mining av bitcoin med din private laptop normalt ikke anses som en skattemessig virksomhet. Dersom du imidlertid gjør større investeringer i datautstyr for å drive med utvinning/mining, vil det trekke i retning av at du driver en virksomhet. Investerer du i en eller flere store datarigger konstruert for mining, og utfører daglig eller regelmessig administrativ aktivitet med disse, vil kravet til virksomhet normalt være oppfylt ifølge direktoratet. Det avgjørende for aktivitetskravet er om aktiviteten knyttet til miningen er regelmessig og av et gitt omfang. Har du en datarigg som du setter i gang til å mine, vil ikke virksomhetskravet være oppfylt dersom datariggen ikke krever noe videre administrativ oppfølging.

Skattedirektoratet kommer dermed egentlig ikke med noe nytt hva gjelder vurderingstema. Det er fortsatt de generelle skattereglene som gjelder. Terskelen for når man anses å drive virksomhet settes imidlertid høyt, og en forutsetning  synes nesten å være at aktiviteten krever regelmessig administrativ oppfølging. At man har satt denne delen bort til noen andre påvirker ikke virksomhetsvurderingen.

Trading

Om handel med virtuell valuta (trading), uttaler Skattedirektoratet at normal sporadisk handel ikke vil anses som en virksomhet. Handelen må skje regelmessig, og det må gjennomføres et betydelig antall transaksjoner. Dersom du utfører transaksjoner på vegne av andre, og eventuelle tilstøtende tjenester, vil virksomhetskravet raskere anses oppfylt.

Inntekts-/ og fradragsføring for næringsdrivende ved mining

En viktig avklaring som Skattedirektoratet kommer med i sin uttalelse knytter seg til inntektsføring ved mining av virtuell valuta “i næring”. Skattedirektoratet fastslår at det ikke skal legges til grunn et varelagerprinsipp, men at verdien av bitcoinen som mottas gjennom miningen skal inntektsføres til sin markedsverdi i norske kroner på det tidspunkt du mottar den. Videre uttaler direktoratet at dersom du driver virksomhet med enten handel i virtuell valuta eller utvinning av virtuell valuta, skal du løpende inntektsføre inntekter og realiserte gevinster på solgt virtuell valuta.

Motsetningsvis må det kunne legges til grunn at kostnader fradragsføres direkte etterhvert som de påløper.

Skattedirektoratet har ikke presisert hva som ligger i å “motta” den virtuelle valutaen ved “mining”. Helt overordnet er det naturlig å anta at dette må være det tidspunkt når man har løst den matematisk oppgaven som skal løses, og den virtuelle valutaen utbetales som følge av at man har løst den.

Hva betyr egentlig dette? Jo, dette betyr at næringsdrivende kan få skyhøye “fiktive” inntekter, ettersom man ikke får fradrag for det urealiserte tap som kan oppstå dersom den virtuelle valutaen plutselig synker drastisk i kurs. Dette fordi det etter direktoratets uttalelse kun er ved realisasjon du får fradrag for det etterfølgende tapet. Skal du derfor utnytte det tapet som oppstår ved en potensiell kursnedgang, må du realisere bitcoinen innenfor samme inntektsår for faktisk å få dekket opp for tapet ettersom du ikke kan tilbakeføre tap til tidligere års inntekter. Kort oppsummert; realiserer du ikke dersom du har et urealisert tap kan du ende opp med en høy “oppblåst” skattemessig inntekt.

Som særlige det siste året har vist, ligger det i de virtuelle valutaers natur at de er ekstremt volatile. Hvor aktuell problemstillingen likevel faktisk er, er et spørsmål som jeg ikke vil dvele ved her. Konsekvensen er imidlertid hardtslående, og det er åpenbart at dagens skattelov ikke klarer å følge den teknologiske utviklingen som skjer på dette området. Det er nemlig klart at dagens skattelov ikke gir noen hjemmel for å behandle virtuell valuta på annen måte enn det som følger av skattedirektoratets uttalelse, og man  er således henvist til de generelle prinsippene i skatteloven. Likevel synes det ikke som en endring er på dørstokken, og mye tyder på at det må en omfattende økning i antall transaksjoner til for at dette skal bli flyttet høyere på agendaen.

Dersom du som næringsdrivende anskaffer driftsmidler for å “mine”, vil du få fradrag i samsvar med de alminnelige fradragsreglene for driftsmidler i virksomhet. Kort fortalt innebærer det at investeringer i driftsmidler med en kostpris på under kr 15 000, løpende kan fradragsføres. Driftsmidler med en kostpris på kr 15 000 eller mer skal aktiveres og f eks saldoavskrives. Hva gjelder løpende kostnader som strøm, husleie mv., kan disse fradragsføres løpende.

ICO

Initial coin offering (ICO) får en beskjeden omtale i Skattedirektoratets uttalelse. Dette til tross for at vi opplever at  ICOer i økende grad (dog fremdeles i begrenset utstrekning) benyttes som et alternativ til utstedelse av aksjer ved innhenting av finansiering. I tillegg opplever vi som rådgivere også at ICOer i økende grad benyttes som et alternativ til opsjoner til ansatte i selskaper.

Skattedirektoratet uttaler at det må foretas en konkret vurdering i hvert enkelt tilfelle for å avgjøre den skatte- og avgiftsmessige behandlingen da ICOene er meget ulikt strukturert.

Før du kjører en ICO kan det være hensiktsmessig å undersøke om ICOen utløser uønskede skatte- og avgiftsmessige implikasjoner. I den grad ICOer for eksempel benyttes som alternativ til opsjoner eller som et incentiv kan det være en risiko for at fordelen den ansatte oppnår skal lønnsbeskattes og dermed også er gjenstand for arbeidsgiveravgift.

Merverdiavgift - veksling

Bruk av en virtuell valuta som betalingsmiddel og tjenester som gjelder veksling av virtuell valuta vil normalt være omfattet av merverdiavgiftsunntaket fra merverdiavgift for finansielle tjenester. I så fall skal det ikke beregnes merverdiavgift av vederlaget for vekslingen. Dette gjelder dersom den er akseptert av partene i en transaksjon som et alternativt betalingsmiddel og ikke har noe annet formål enn å bli brukt som et betalingsmiddel.

Mining er momspliktig

Tjenesten med (kun) å levere datakraft til andre for å utvinne kryptovaluta (mining) er en merverdiavgiftspliktig tjeneste forutsatt at den er drevet i næring. Vurderingen av om det drives næring vil som utgangspunkt være sammenfallende med den skattemessige vurderingen. I tillegg er det en grense på kr. 50.000 pr år som må overstiges før man får plikt til å registrere seg og kreve opp moms.

Hva så med selve utvinningen av virtuell valuta? Her er finnes det nok en del aktører (også privatpersoner) som har investert store summer i datautstyr og som driver med “utvinning” for egen regning. Hvorvidt dette, altså selve utvinningen (forutsatt næring) er merverdiavgiftspliktig har ikke avgiftsmyndighetene tatt endelig stilling til foreløpig, men det åpnes for at utvinningen kan være omfattet av merverdiavgiftsunntaket for finansielle tjenester.

Prinsippet om likebehandling av samme type tjenester (betalingsmidler som aksepteres av partene som et betalingsmiddel og som ikke har noe annet formål) tilsier etter vår oppfatning at utvinning av virtuell valuta skal være omfattet av nevnte unntak på lik linje med “produksjon” av ordinære, gyldige betalingsmidler.

Dersom “utvinning” av virtuell valuta mot formodning skulle anses som merverdiavgiftspliktig vil det også oppstå et praktisk problem knyttet til utstedelse av faktura. Denne skal da som utgangspunkt sendes fra “utvinneren” til utstederen av den nye virtuelle valutaen. Vi antar at dette ikke gjøres i dag og det vil uansett være lite praktisk. Vi tror at de praktiske utfordringene her også vil trekke i retning av at “mining” av virtuell valuta skal anses å være omfattet av merverdiavgiftsunntaket for finansielle tjenester.

                                                                     ***

Artikkelen er skrevet av Frida Märta Thornér, Yngvar Solheim og Trine A. Lorentzen.